财政部


财政部关于印发《铁路运输企业会计核算办法》的通知

2004年7月1日　　财会[2004]4号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)，新疆生产建设兵团财务局，铁道部：
　　为了规范铁路运输企业的会计核算，提高铁路运输企业会计信息质量，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》以及国家有关法律、法规，结合铁路运输企业的实际情况，我部制定了《铁路运输企业会计核算办法》，现予印发，于2004年1月1日起在已执行《企业会计制度》的各铁路运输企业执行。铁路运输企业在执行《企业会计制度》和本办法时，不再执行1993年颁布的《交通(铁路)运输企业会计制度》。执行中有何问题，请及时反馈我部。
　　附件：铁路运输企业会计核算办法

附件：

铁路运输企业会计核算办法

一、总说明

　　一、为了统一规范铁路运输企业的会计核算，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》和国家有关法律、法规，并结合铁路运输企业的实际情况，特制定《铁路运输企业会计核算办法》(以下简称“本办法”)。
　　二、中华人民共和国境内所有铁路运输企业在执行《企业会计制度》的同时，执行本办法。
　　本办法中的铁路运输企业(以下简称“企业”)是指中华人民共和国境内从事铁路运输服务的企业(城市轨道交通除外)。
　　三、国务院铁路主管部门可根据铁路运输生产和经营管理的特点以及国家对交通运输重要基础设施运营监管的要求，在不违背《企业会计制度》及本办法的前提下制定铁路运输企业内部核算办法。
　　四、由于铁路线路中的部分资产具有通过大修实现局部更新的特点，为避免成本重复列支，对线路中的钢轨(包括道岔)、轨枕和道砟不计提折旧，其后续支出予以费用化，计入当期损益。
　　除上述三类资产以外的固定资产的下列后续支出分别按其性质划分为费用性和资本性支出：为消除病害对桥梁、隧道进行的局部修理支出，路基病害整治支出，机、客、货车和大型养路机械入厂修理、段做厂修、大部件大修支出，灾害复旧支出，以及各项设备的大修支出，予以费用化；各项设备的制式改变或升级支出，根据设备技术标准和行车安全需要必须发生的机车车辆加装改造支出，予以资本化；机车车辆加装改造与入厂修理或段做厂修同时进行的，属于大修性质的支出予以费用化，不属于大修性质的支出予以资本化。
　　五、企业为运输设备等固定资产修理而储备的价值较高、使用期限较长且可反复修理使用的高价互换配件，购入时作为固定资产核算，在预计可使用年限内按类别计提折旧。对其他互换配件，购入时作为原材料核算，领用时一次计入当期损益。
　　六、企业运输收入是指企业在从事客货运输服务等日常经营活动中所形成的经济利益的总流入(不包括代收的铁路建设基金和其他代收款)，按以下原则确认：
　　(一)旅客和货物(含行包)运输，无论是否收讫价款，都应当在售出车票或办理承运手续并出具运输票据后确认收入。
　　(二)对先运输后办理手续的军事运输和政府指令性运输等特殊运输业务，应当以实际运输后的后付票据确认收入。
　　(三)两个及以上企业联合完成的运输业务，以及企业之间互相提供相关服务，按照国务院铁路主管部门制定的收入清算办法或联合运输合同、协议，根据全国铁路运输收入清算机构出具的收入结算凭证，或者企业间互相认定的结算金额，确认各自的收入。

二、补充会计科目设置及其使用说明

　　(一)会计科目的设置
　　本办法在《企业会计制度》的基础上增设“拨付所属投资”、“特准储备物资”、“应交铁路建设基金”、“运输进款结算”、“内部往来”、“特准储备资金”、“上级拨入投资”和“完成工作清算”科目，并对“其他货币资金”、“原材料”、“委托加工物资”、“固定资产”、“长期待摊费用”、“主营业务收入”、“主营业务成本”、“管理费用”、“财务费用”、“营业外支出”等科目的明细科目设置和核算内容进行了补充规定。
　　(二)补充会计科目的使用说明

1009其他货币资金

　　一、本科目增设“在途货币资金”明细科目，核算企业运输进款解缴过程中产生的在途货币资金，包括车站未存款、车站银行存款、汇缴途中款等。
　　二、本明细科目的核算方法
　　企业内部上级核算单位根据相关运输进款凭证，对尚未收到的款项，借记本科目(在途货币资金)，贷记“运输进款结算”科目。实际收到款项时，借记“银行存款”科目，贷记本科目(在途货币资金)。

1211原材料

　　一、本科目设置以下明细科目：
　　(一)燃料。核算机车用燃料及生产、生活用燃料(包括各种用途的固体燃料、液体燃料和气体燃料，以及可以作为燃料使用的废料)的实际成本或计划成本。
　　(二)线上料。核算除旧轨料以外的线路上部建筑材料(含备用轨料)的实际成本或计划成本。
　　(三)库存其他互换配件。核算库存其他互换配件的实际成本或计划成本。
　　(四)旧轨料。核算陈旧可用的线路上部建筑材料、旧钢梁的实际成本或计划成本，包括旧钢轨及其连接零件、成组道岔、辙叉尖轨、防爬器、轨距杆、旧钢梁等。
　　(五)库存制服及制服料。核算加工完成验收入库的制服和制服用料。
　　(六)一般材料。核算除上述五种材料以外的各种材料的实际成本或计划成本。
　　二、旧轨料的核算方法
　　(一)线路维修、大中修等拆下的旧轨料，凡能直接使用或经整修后仍可继续使用的，根据点收记录确认的数量和规定的价格，借记本科目(旧轨料)，贷记“主营业务成本”等科目；不能使用的，根据点收记录确认的数量和残料价格，借记本科目(一般材料)，贷记“主营业务成本”等科目。
　　(二)旧轨料整修时所发生的收集、拆卸、整理和运输等整修费用，借记“主营业务成本”等科目，贷记“银行存款”等科目。
　　(三)领用旧轨料时，按账面价值，借记“主营业务成本”等科目，贷记本科目(旧轨料)。
　　(四)出售旧轨料时，按售价，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目，按账面价值，借记“其他业务支出”科目，贷记本科目(旧轨料)。
　　(五)在国家铁路运输企业之间无偿划转旧轨料，按账面价值，划出方借记“上级拨入投资”科目，贷记本科目(旧轨料)。划入方借记本科目(旧轨料)，贷记“上级拨入投资”科目。划入、划出单位所发生的装卸、运输等费用，借记“主营业务成本”等科目，贷记“银行存款”等科目。

1251委托加工物资

　　一、本科目应设置“制服加工”明细科目，核算委托外单位加工制服的实际成本。
　　二、本明细科目的核算方法
　　(一)发给外单位加工制服用料，按计划成本或实际成本，借记本科目(制服加工)，贷记“原材料”科目。按计划成本核算的企业，还应当结转材料成本差异。
　　(二)企业支付加工费用、运杂费等，借记本科目(制服加工)，贷记“银行存款”等科目。
　　(三)加工完成验收入库的制服和剩余的制服用料，按加工收回制服和剩余制服用料的实际成本或计划成本，借记“原材料”科目，贷记本科目(制服加工)。按计划成本核算的企业，还应当结转材料成本差异。

1453拨付所属投资

　　一、本科目核算企业拨付所属单位投资的增加或减少，包括拨付所属单位投资款，国家铁路运输企业之间按规定无偿划转资产，基本建设项目移交资产等。
　　二、本科目的核算方法
　　(一)对所属单位拨出投资，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
　　(二)企业所属单位之间无偿划转资产，企业借记本科目(资产划入单位)，贷记本科目(资产划出单位)。企业所属的资产划入单位，借记“固定资产”等科目，贷记“上级拨入投资”科目；企业所属的资产划出单位，借记“上级拨入投资”科目，贷记“固定资产”等科目。
　　(三)接收基本建设项目移交资产并下转所属单位，借记本科目，贷记“上级拨入投资”科目。
　　三、本科目的期末借方余额，反映企业拨付所属单位的投资额。

1501固定资产

　　一、本科目核算企业固定资产的原价。固定资产是指单位价值较高，使用期限超过1年，为生产商品、提供劳务、出租或经营管理持有的有形资产。
　　购入为运输设备等固定资产修理而储备的高价互换配件按类别作为固定资产核算。
　　新购机车、车辆的随机配件，在发票账单中注明价格或另开发票账单可以单独计价的，且符合高价互换配件条件的作为固定资产核算。
　　未作为固定资产管理的工具、器具、其他互换配件等，作为低值易耗品核算。
　　二、企业应制定高价互换配件目录，列明各种高价互换配件的类别、名称、规格、单价和预计使用年限等，作为高价互换配件核算的标准和依据。高价互换配件目录一经确定，不得随意变更。
　　三、本科目设置以下明细科目：
　　(一)机车车辆；
　　(二)集装箱；
　　(三)线路；
　　(四)信号设备；
　　(五)房屋；
　　(六)建筑物；
　　(七)机械动力设备；
　　(八)运输起重设备；
　　(九)传导设备；
　　(十)电气化供电设备；
　　(十一)仪器仪表；
　　(十二)工具及器具；
　　(十三)信息技术设备；
　　(十四)高价互换配件；
　　(十五)土地；
　　(十六)其他。
　　四、本科目的核算方法
　　(一)企业高价互换配件按类别进行明细核算，原则上不计提减值准备。如果确因技术进步等原因造成该类高价互换配件已无使用价值和转让价值时，应当按照该类高价互换配件的账面价值计提固定资产减值准备。由于设备转型等原因造成该类高价互换配件已无使用价值和转让价值时，应将其账面价值计入当期损益。
　　(二)国家铁路运输企业间无偿划转固定资产，划出单位按固定资产账面价值，借记“上级拨入投资”科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产原价，贷记本科目；所发生的拆卸费、运输费等相关费用计入当期损益。划入单位按划出单位的账面价值和本单位发生的拆卸费、运输费、安装费等相关费用作为划入固定资产的入账价值，借记本科目或“在建工程”科目，贷记“上级拨入投资”等科目。
　　(三)基本建设项目移交固定资产的核算。建设项目竣工后，由建设单位向接管企业提供估价资料，企业根据资产分布情况将估价资料转至资产列账单位。列账单位将资产按估价入账，借记本科目，贷记“上级拨入投资”和“实收资本”等科目。建设项目正式验收后，交接双方应根据项目竣工决算办理资产交接手续，资产接管单位按实际价值，调整已估价入账资产的价值、已计提的折旧和上级拨入投资额等。
　　按《国有建设单位会计制度》核算的铁路基本建设业务，在形成资产经过正式验收并交付企业时，企业应分别其不同的具体资产项目和对应的权益或负债纳入会计核算。

1901长期待摊费用

　　一、本科目应设置“待摊制服补贴”明细科目，核算应由企业负担的，需要在以后年度分期摊销的制服补贴。
　　二、本明细科目的核算方法
　　(一)发放职工制服时，按企业应当负担的制服补贴，借记本科目(待摊制服补贴)，按职工应当负担的部分，借记“其他应收款”等科目，按制服价值，贷记“原材料”等科目。
　　(二)按期制服补贴摊销时，借记“主营业务成本”、“管理费用”等科目，贷记本科目(待摊制服补贴)。

1902特准储备物资

　　一、本科目核算按规定储备的，用于战备、防汛等特定用途物资的实际成本。
　　二、本科目的核算方法
　　(一)特准储备物资增加
　　1.调入特准储备物资时，根据实际成本，借记本科目，贷记“特准储备资金”科目。
　　2.购入特准储备物资时，按发票账单支付物资价款、税金和运杂费，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
　　3.按照要求将企业原材料等转作特准储备物资时，借记本科目，贷记“原材料”等科目。
　　(二)特准储备物资减少
　　1.调出特准储备物资时，借记“特准储备资金”等科目，贷记本科目。
　　2.经批准出售特准储备物资时，按照出售物资的账面价值，借记“特准储备资金”科目，贷记本科目；同时按照收到的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“特准储备资金”科目。
　　3.减少特准储备物资储备定量，将其转为生产储备时，借记“原材料”等科目，贷记本科目。
　　4.根据上级要求，将特准储备物资用于战备、防汛等特定用途时，借记有关科目，贷记本科目。
　　(三)根据规定调整特准储备物资价格，溢价时，借记本科目，贷记“特准储备资金”科目；折价时，作相反的分录。
　　(四)企业要加强对特准储备物资的管理，定期对特准储备物资进行清查，由于管理不善造成特准储备物资的损失，由企业或个人承担，借记“营业外支出”、“其他应收款”等科目，贷记本科目。发生特准储备物资的盘盈，按程序逐级审批后，借记本科目，贷记“特准储备资金”科目。
　　三、本科目的期末借方余额，反映企业特准储备物资的实际成本。

2178应交铁路建设基金

　　一、本科目核算企业应上交的铁路建设基金及其利息。
　　二、本科目设置以下明细科目：
　　(一)铁路建设基金；
　　(二)铁路建设基金利息。
　　三、本科目的核算方法
　　企业结算应交铁路建设基金时，借记“运输进款结算”科目，贷记本科目(铁路建设基金)。收到利息时，借记“银行存款”科目，贷记本科目(铁路建设基金利息)。上交时，借记本科目，贷记“银行存款”或“内部往来”科目。
　　四、本科目的期末贷方余额，反映企业应交未交的铁路建设基金及其利息。

2185运输进款结算

　　一、本科目核算企业办理客货运输业务过程中向旅客、托运人或收货人等核收的全部款项及其结算。该科目贷方反映应收取的全部款项，借方反映已结算的款项。
　　二、本科目的核算方法
　　(一)根据相关运输进款凭证，借记“银行存款”、“其他货币资金----在途货币资金”、“内部往来”等科目，贷记本科目。
　　(二)根据相关运输进款凭证，借记本科目，按应交上级运输进款，贷记“内部往来-----上级单位”科目，按应交铁路建设基金，贷记“应交铁路建设基金”科目，按各项代收款项，贷记“其他应付款”等科目，按本企业独立完成运输业务取得的收入，贷记“内部往来”科目。
　　三、本科目年末应无余额。

2236内部往来

　　一、本科目核算企业内部具有财务隶属关系的单位间相互往来的款项，包括运输进款、运营资金、代垫所属单位资金、收入清算、上交税金、利润分配等款项的往来。
　　二、本科目按照往来单位和款项类别进行明细核算。
　　三、本科目的核算方法
　　(一)运输进款往来款项
　　1.收到所属单位上交的运输进款时，借记“银行存款”科目，贷记本科目(下级单位)或“其他货币资金”科目。
　　2.根据相关运输进款凭证转列运输进款时，借记本科目(下级单位)，贷记“运输进款结算”科目。
　　3.本企业独立完成运输业务取得的收入，根据相关运输进款凭证，借记“运输进款结算”科目，贷记本科目。
　　4.结算运输进款时，借记本科目(上级单位)，贷记“银行存款”科目。
　　5.拨付运营资金时，借记本科目，贷记“银行存款”科目。
　　6.运输进款垫付事故款项等，借记“应收账款”等科目，贷记本科目(下级单位)或“其他货币资金”科目。
　　(二)运营往来款项
　　1.收到拨付的运营资金时，借记“银行存款”科目，贷记本科目。
　　2.上级单位向所属单位拨付或为所属单位垫付资金时，借记本科目(下级单位)，贷记“银行存款”等科目；下级单位收到上级单位拨付资金或垫付资金时，借记“银行存款”、“物资采购”、“原材料”等科目，贷记本科目(上级单位)。
　　3.企业独立完成运输任务取得的收入，按进款部门的通知书，借记本科目，贷记“应收账款(资金清算中心)”科目。
　　4.按规定进行收入结算或完成工作清算时，上级单位，借记“完成工作清算”科目，贷记本科目(下级单位)；下级单位，借记本科目(上级单位)，贷记“主营业务收入”或“完成工作清算”等科目。
　　5.上交税金及附加、分配利润时，上级单位，借记本科目(下级单位)，贷记“应交税金”、“利润分配”等科目；下级单位，借记“应交税金”、“应付股利”等科目，贷记本科目(上级单位)。
　　四、本科目的期末借方余额，反映应收未收的往来款项；期末贷方余额，反映应付未付的往来款项。

2332特准储备资金

　　一、本科目核算按规定储备战备、防汛等特定用途物资的资金。
　　二、本科目的核算方法
　　(一)特准储备资金增加
　　1.调入特准储备物资，借记“特准储备物资”科目，贷记本科目。
　　2.收到特准储备资金时，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。
　　(二)特准储备资金减少
　　1.上交特准储备资金时，借记本科目，贷记“银行存款”或“内部往来”等科目。
　　2.经批准减少特准储备物资定量，调整为生产储备，资金不再上交时，借记本科目，贷记“资本公积”科目。
　　3.向下级单位转拨特准储备资金，拨出时，借记本科目，贷记“银行存款”或“内部往来”等科目；收回该项资金时，作相反的分录。
　　(三)其余主要会计事项比照“特准储备物资”科目的有关规定进行核算。
　　三、本科目的期末贷方余额，反映企业特准储备资金的实际结存金额。

3102上级拨入投资

　　一、本科目核算上级拨入投资的增加或减少，包括上级拨入投资款，国家铁路运输企业之间按规定无偿划转资产，基本建设项目移交资产等。
　　二、本科目的核算方法
　　(一)企业收到上级拨入投资时，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。
　　(二)国家铁路运输企业之间按规定无偿划转资产时，划出单位，借记本科目等，贷记“固定资产”等科目；划入单位，借记“固定资产”等科目，贷记本科目。
　　(三)基本建设项目竣工接收资产时，借记“固定资产”、“原材料”等科目，贷记本科目。
　　(四)按批准的投资数额转增实收资本时，借记本科目，贷记“实收资本”科目。
　　三、本科目的期末贷方余额，反映企业尚未转增实收资本的投资额或所属非法人单位收到上级累计拨入的投资额。

5101主营业务收入

　　一、本科目核算企业提供旅客、货物运输及相关服务等日常活动所取得的收入，包括旅客运输收入、货物运输收入、行包运输收入、提供运输服务收费收入、其他运输收入等。
　　二、本科目按照提供的运输产品和运输服务项目进行明细核算。
　　三、本科目的核算方法
　　(一)企业独立完成运输任务取得的收入，按进款部门的通知书，借记“内部往来”科目，贷记“应收账款(资金清算中心)”科目；按资金清算中心下转的资料，借记“应收账款(资金清算中心)”科目，贷记本科目。
　　(二)企业与其他企业共同完成运输任务，按规定清算取得的收入，借记“内部往来----上级单位”科目，贷记本科目。
　　(三)企业提供相关服务取得的收入，借记“应收账款”等科目，贷记本科目。
　　四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

5103完成工作清算

　　一、本科目核算企业内部具有财务隶属关系的单位对完成运输工作进行的内部清算。
　　二、办理清算时，上级单位，借记本科目，贷记“内部往来--下级单位”科目；下级单位，借记“内部往来--上级单位”科目，贷记本科目。
　　三、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

5401主营业务成本

　　一、本科目核算企业提供旅客、货物运输以及相关服务等日常活动而发生的实际成本。
　　二、本科目设置以下明细科目：
　　(一)旅客运输成本。核算为旅客运输直接发生的各种支出，包括旅客列车服务人员工资、客车运用和维护费用、相关服务付费及其他支出。
　　(二)货物运输成本。核算为货物运输直接发生的各种支出，包括货物发送、运行、中转、到达作业费用，货车、集装箱运用和维护费用，货车使用费，相关服务付费及其他支出。
　　(三)行包运输成本。核算为行李、包裹运输发生的各种直接支出，包括行包发送、运行、中转、到达作业费用，专用行包车辆运用和维护费用，相关服务付费及其他支出。
　　(四)基础设施成本。核算铁路路网、行车指挥等基础设施运用和维护所发生的各种直接支出，包括铁路线路设备等行车设施运用、养护费，行车指挥调度费及其他支出。
　　(五)其他成本。核算企业生产中发生的除旅客、货物、行包运输成本和路网成本以外的各种支出。
　　三、本科目的核算方法
　　运输生产领用材料、燃料、低值易耗品，借记本科目，贷记“原材料”、“低值易耗品”等科目。支付生产人员工资，借记本科目，贷记“应付工资”科目。支付生产用水、用电等其他费用，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。按规定计提固定资产折旧费，借记本科目，贷记“累计折旧”科目。其他业务应分摊的间接费用，借记“其他业务支出”科目，贷记本科目。支付相关服务费，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
　　四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

5502管理费用

　　一、本科目核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，除《企业会计制度》规定的内容外，还包括住房公积金、防疫经费、制服补贴、客货营销费用、上交上级管理费、上交营业外单位支出附加费等。
　　二、本科目按照费用项目进行明细核算。
　　三、本科目的核算方法
　　(一)企业发生的各项管理费用，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”、“应付工资”、“累计折旧”、“无形资产”等科目。
　　(二)企业上交上级管理费、营业外单位支出附加费时，借记本科目，贷记“内部往来”等科目。
　　四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

5503财务费用

　　一、本科目核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括利息收入、利息支出、汇兑损益、铁路内部单位之间资金占用费、铁道资金结算机构内部调剂资金占用费以及相关的手续费用等。
　　二、本科目设置以下明细科目：
　　(一)利息收入。核算企业在金融机构的存款利息收入。
　　(二)利息支出。核算企业筹集生产经营所需资金等而发生的利息支出，包括借款利息(含交付使用资产的借款利息)、应收票据贴现利息、发行债券利息等。
　　(三)汇兑损益。核算企业外币折算产生的汇兑损益。
　　(四)资金占用费收入。核算铁路内部单位之间的资金占用费收入以及铁道资金结算机构向内部单位发放调剂资金而收取的资金占用费。
　　(五)资金占用费支出。核算铁路内部单位之间的资金占用费支出以及铁道资金结算机构吸收内部单位的存款而支付的资金占用费。
　　(六)其他财务费用。核算企业支付给金融机构、铁道资金结算机构的手续费以及铁道资金结算机构收取的手续费。
　　三、本科目的核算方法
　　(一)支付借款利息时，借记本科目(利息支出)，贷记“银行存款”、“预提费用”等科目。收取金融机构存款利息收入，借记“银行存款”科目，贷记本科目(利息收入)。未到期应收票据向银行贴现，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目，借记或贷记本科目(利息支出或利息收入)。
　　(二)发生的汇兑损失，借记本科目(汇兑损益)，贷记相关科目。企业发生的汇兑收益，借记相关科目，贷记本科目(汇兑损益)。
　　(三)铁道资金结算机构吸收内部单位存款而支付资金占用费，借记本科目(资金占用费支出)，贷记相关科目。铁道资金结算机构向内部单位发放调剂资金而收取资金占用费，借记相关科目，贷记本科目(资金占用费收入)。
　　(四)支付资金占用费，借记本科目(资金占用费支出)，贷记相关科目。收取资金占用费，借记相关科目，贷记本科目(资金占用费收入)。
　　(五)支付金融机构、铁道资金结算机构手续费，借记本科目(其他财务费用)，贷记“银行存款”等科目。铁道资金结算机构收取手续费，借记“银行存款”等科目，贷记本科目(其他财务费用)。
　　四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

5601营业外支出

　　一、本科目核算企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出，除《企业会计制度》规定的内容外，还包括特准储备物资养护费，中小学、技工学校、公安机关、检察院、法院、疗养院等单位的直接支出以及与有关部门协议规定的补贴支出等。
　　二、本科目按照支出项目进行明细核算。
　　三、本科目的核算方法
　　(一)企业的中小学、技工学校、公安机关、检察院、法院、疗养院等单位发生直接支出时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
　　(二)企业按照与有关部门签订的协议，对移交地方管理的中小学、技工学校、医院等单位支付补贴时，借记本科目，贷记“银行存款”科目。
　　(三)发生特准储备物资养护支出时，借记本科目，贷记“银行存款”、“原材料”等科目。
　　四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。

　　三、补充会计科目表及报表披露说明

http://www.mof.gov.cn/news/images/wg0407-caikuai044f1_20050628.jpg
http://www.mof.gov.cn/news/images/wg0407-caikuai044f3_20050628.jpg
法治的人生态度

姚建宗

摘要：法治作为现实的人的一种生活方式与生活式样，时刻与现实的人的当前生活与命运密切相关。作为现实的人的一种生活方式与秩序追求,它反映着现实的人的生活立场与人生态度。法治的人生态度的基本特色体现为悲观主义、保守主义、现实主义和个人主义。法治的人生态度与法治始终处于彼此塑造的双向互动之中。
关键词：法治 人生态度 保守主义 悲观主义 现实主义 个人主义
Subject: The Attitude of Living to the Rule of Law
Abstract: As one of the living styles of mankind, the rule of law has
always been being relative to the realistic person's life at present and
their future fate, and it reflects realistic persons' standpoint of living
and their attitude of living. The Attitude of Living to the rule of law
includes many dimentions, such as pessimism, conservatism, realism and
individualism.
Key Words: the rule of law the attitude of living pessimism
conservatism, realism, individualism

从人性角度来看，在终极存在的本体意义上，我们认为法乃是人的存在及其本质的一个维度，从而也就成为人的生存式样之一方面；同时，作为与人在本质上同一而不可分割的（否则无以区别于其它动物）人的法的生存式样，又有在人的生活之中显现的必然趋势，就其可能性而言，它自然表明，法也是人的一种生活方式。然而，在本质上作为人的生存式样与生活方式的法，其在确定的时空维度之中的规范落实、制度安排、组织与机构设置，以及所有这些因素的组合方式及其实际操作和具体效果，却是千差万别的；也就是说，在本质上作为人的生存式样之一方面与人的生活方式之一形态的法，在由历史、现时和未来构成的人的现实生活世界之中具有多种可选择的现实可能性。正因为如此，我们认为，法治乃是现实的人对作为人的生存式样和生活方式之一的法的多种现实可能性的一种选择，正是这一兼顾了历史、现时和未来的时空因素的选择，使法治无可怀疑地成了现实的人的一种现实的生存形式与生活方式。所以，法治也就必然反映着现实的人的生活立场与人生态度。
一、法治立足并奠基于人的现实生活世界，法治的存续自然关乎现实的人的当前生活与未来命运。因此，法治也就鲜明地体现了现实的人的人生态度。

作为一个客观的社会事实，我们得承认，就常态情形而言，人类社会的特殊性并不是单个的个体的人的孤立的存在与活动，而是一个个单个的个体的人的相互关联的存在与彼此发生影响的活动，这种相互关联的存在与彼此发生影响的活动，在客观上使人与人之间的联系变成恒常而普遍的关系，这种由观念、行动与行动结果构成的关系的复杂网络与结构，也就是我们常说的社会或者人类社会。显然，人与人之间的关系网络与结构即人类社会的产生、存在和发展，离不开人与人之间的理解与意义沟通、离不开由这种理解和沟通所形成的共识，当这种就人自身的行为及其目的所形成的共识为绝大多数社会成员共同维持并自觉遵循时，这共识也就成为人们在思想观念与行为及对行为进行评价方面的习惯，习惯的演化发展为规则，尔后再产生出法律。也正是这些基本的人的生活共识、习惯、规则和法律，既使人们的生活有序化并形成人们可欲的社会秩序状态，又使这种社会秩序状态或者说人类社会得以持存与发展。
所以，加塞特（J·Ortegay
Gasset）认为"秩序并非一种从外部强加给社会的压力，而是一种从内部建立起来的平衡"。(1)哈耶克也认为"人的社会生活，甚或社会动物的群体生活，之所以可能，乃是因为个体依照某些规则行事。随着智识的增长，这些规则从无意识的习惯(unconscious
habits)渐渐发展成为清楚明确的陈述，同时又渐渐发展成更为抽象的且更具一般性的陈述"，也就是发展成法律(2)。历史法学派的主要代表人物萨维尼在《当代罗马法体系》中亦曾强调："人生存于外在世界之中；对人来说，这个生存环境中最重要的因素便是与那些和他在天性及归宿方面相同的人之间的接触和交往。如果要让自由的人能在这种接触和交往中共存并互相促进，而不是互相阻碍对方的发展，那么只有通过接受一个看不见的界限方能实现。在这个限度中，每一个体的存在和作用都能获得一个安全的、自由的空间。决定这个界限和由这个界限所确定的空间的规则就是法律。"(3)也正是在同一意义上，马克思和恩格斯才反复告诫我们："只有毫无历史知识的人才不知道：君主们在任何时候都不得不服从经济条件，并且从来不能向经济条件发号施令。无论是政治的立法或市民的立法，都只是表明和记载经济关系的要求而已。"(4)所以，"立法者应该把自己看做一个自然科学家。他不是在制造法律，不是在发明法律，而仅仅是在表述法律，他把精神关系的内在规律表现在有意识的现行法律之中。如果一个立法者用自己的臆想来代替事情的本质，那末我们就应该责备他极端任性。"(5)显然，这些不同的思想家的各不相同的语言表述，实际上阐释的乃是同一的思想观念与理论主张，即法律是也应当是源于并生存和发展于人的真实的生活之中的。因此，在这一认识基础之上，我们做如下推论应当是正确且合理的推论，即：从人的现实生活之需求中提炼出来的规则，当其转化为法律时，这法律毫无疑问是良法（符合道德正当性与事实合理性），以良法为至上权威对社会实行良法统治，就是法治。所以，从事物的本来逻辑来看，法治始终且必须立足并奠基于人的现实生活世界，而且也只有在人的现实生活世界之中，从现实的人的具体生活场景及其现实需求与法治的原则、规范、制度、组织机构及其组合方式与具体运作的密切联系之中，法治的理想和原则才能真正向人的生活真实回归，才能充分实现于人的生活实践之中。在谈到英国实行法治的情况时，哈耶克就说过："从公众舆论接受一理想到该理想为政策所完全体现，其间存在着很大的距离，或者说需要很长的时间。法治这个理想的实施便是一例……无论如何，法治理想得以巩固的主要时期，乃是18世纪上半叶，当时法治的理想正渐渐地渗透进人们的日常生活实践之中。"(6)正因为法治与人的生活实践具有不可分割的联系，因此我们认为，法治的存在和践行的确真切地关乎着现实的人的当前生活与未来命运。法治本身由于必然地反映了人的真实的生活需求与愿望，也就理所当然地鲜明地体现了人自身的人生态度。由于法治在事实上和逻辑上都是现实的人的一种现实的生存形式与生活方式，因此，我们完全可以把法治所反映出来的人自身的人生态度，看作是法治的人生态度。

这里，我所谓的法治的人生态度，乃是法治作为一种社会秩序状态，作为塑造这一社会秩序状态的规范设计、制度安排与组织形式的有机组合及其运作，也作为现实的人的一种生活方式，所反映或者折射出来的，人对其自身命运或前途，对其自身现实生活与理想生活的根本看法与可能把握。换句话说，法治的人生态度，乃是现实的人通过法治机制认识、理解和把握自己当前和未来生活之根本利益，满足其自身生存、发展和完善的基本需求的比较一贯而坚定的立场。在认识和理解法治的人生态度的基本内涵时，我们必须明确以下几个方面：

首先，法治的人生态度表达的是现实的、具体的人的人生态度，而不是抽象的、无具体时空存在的"人"的"人生态度"。也就是说，这里的人是在时间维度上具有历史、现在和未来的、处在历史的延续性中的人；从空间维度上讲，这里的人包括了实行法治的所有地域空间中的人或者所有认同法治的人。因此，他们都是真实的、活生生的人。

其次，法治的人生态度表达的是在法治之下现实的真实的人的整个人生的态度与立场，即是真实的人对其自身的现在的当前生活与未来的理想（或可能）生活的总体看法。因此，法治所关涉的人生是真实的人处于连续统一性之中的人生，也是包括了真实的人当前与未来生活的方方面面的人生，而不只是真实的人的人生的某一个或者某一些侧面。同时，它也涵摄了人生的所有积极的方面与消极方面、正面与反（负）面、好的方面与坏的方面，等等等等。

再次，法治的人生态度表达的是真实的人对其整个人生的所有领域的全面体验，即，法治的人生态度既涉及真实的人的政治生活、经济生活、文化生活、道德生活以及更广义的社会生活的各个领域，又包括了人的生活的公共层面与私人层面，即真实的人的公共生活与私人生活；既包括了真实的人对自身、对他人、对社会的生活态度，又包括了真实的人对自然环境与自然资源的生活立场。总之，法治的人生态度具有极其广泛的包容性。

就其功能和作用而言，法治的人生态度主要表达的是真实的人在法治之下对自身之生存和生活的方式与意义的比较稳定而一贯的立场、态度与看法。因此，法治的人生态度也就是在法治之下的真实的人的观念认识系统、思维分析框架与选择行动指南。

从构成成分与确立方式和途径这种综合角度来看，法治的人生态度是个人因素、社会因素与国家（政府）因素、主观因素和客观因素的彼此契合与不断协调的结果。或者说，从基本途径或确立方式来看，法治的人生态度首先是个人、社会与国家就法治下的人生立场彼此契合、相互妥协的结果。详言之，在法治之下，就人的生存与生活而言，法治的人生态度有且也应有这样几个基本的观察视角：

第一，个人视角。这是从现实中的一个个单一的、活生生的人的真实需求与愿望出发，对法治的方方面面--法的规范、制度、组织机构及其组合方式与具体运作的切身感受与体验，这种感受和体验作为个人的生活经验与经历，反达来又成为个人思考其法治下的生活的种种可能与可行的选择与安排的背景与参照。从而在这种不断地进行感受、体验与反省、思考，并不停地校正、修补、丰富其可供借鉴的经验背景与参照的过程中，个人逐渐形成了比较稳定而一贯的有关法治之下的生活的人生立场与态度。这可称之为个人的法治的人生态度。

第二，社会视角。这是从现实中的由单个人的集合或者说由单个人的观念、行为相互影响形成的关系结构与网络系统，它的基本形式是一个个由个人结成的社会团体与非政府组织的系统，属于个人与国家（政府）之间的中介或中间的层次。这一个一个的社团或组织都有各自的需求、愿望与目的，它们对法治的各种原则与要素的组合及其实践运作，显然也有自身的不同于单个的个人的切身感受与体验，这种感受与体验当然也就成为这些社会团体与组织的生活经验与经历，这些经验与经历在它们彼此的交流与理解之中，自会逐渐形成占主导地位的有关法治生活的共识，这些共识当然会成为这些社会团体和组织思考其在法治之下的种种可能与可行的选择与安排的背景与参照。正是在各种社会团体与组织的这种在法治之下不断进行生活体验与感受，并不断进行交流以形成共识而又反复地校正、修补、丰富这种彼此的共识，以形成其活动与行为的可资选择与借鉴的背景与参照的过程中，社会自会形成其占主导地位（即社会普遍认可）的有关法治生活的立场和态度。这可称之为社会的法治的人生态度。然而，所谓社会，不过是单个的真实的个人的一种生活情形，因此，社会的法治的人生态度实际上不过是另一个层次或者另一种意义上（集合或者聚合形态）的个人的法治的人生态度而已。

第三，国家（政府）视角。从本来意义上讲，法治本是社会生活自发形成的规范与制度自然演化的结果，其现实的存在与运作也基本上是以自然的、渐进的方式进行的，国家（政府）的力量受到法律的严格约束限制，在法治生活之下，国家（政府）的力量是比较被动和消极的，因其根本目的以个人的权利为依归，故其实际的法治生活地位尚无法与个人相比；而在现代社会，许多实行法治或者宣称实行法治的国家，其法治的实行基本上是以国家（政府）的力量自上而下地强制以一体化的方式推行的，国家（政府）在法治生活中扮演着极其主动和积极的重要角色，个人的权利虽享有或主张享有神圣的法律地位，但个人在法治生活中应有的主动积极姿态尚需国家（政府）引导。但无论如何，在法治生活中，有一个基本的事实不容否认，这就是：不管法治的具体类型（即国家的角色如何）怎样，国家（政府）本身依其对自身的功能定位，而必然对法治有着如同个人和社会般的感受与体验，这种感受与体验当然会成为国家（政府）对待法治和在法治之下活动的前提、背景与参照，若这种体验与感受成为国家（政府）的比较一贯而稳定的对待法治及自身在法治之下的行为选择与实际行为的立场，则构成国家的法治的"人生"态度。

与此同时，我们也必须看到，从个人、社会、国家（政府）角度确立其法治的人生态度时，无论是在这一过程之中还是在作为该过程的结果的人生态度，都必然包含有客观因素和主观因素。所谓客观因素即是在个人、社会、国家（政府）形成各自的法治的人生态度之时，作为其对法治下的生活予以切身体验和感受的各种环境因素（自然环境、社会环境、精神和观念环境及国内环境和国际环境）是客观而不以主体的意志为转移的；所谓主观因素即是在个人、社会、国家（政府）形成其法治的人生态度时，其对自身所处的客观环境和法治及法治之下的生活情态的认识和理解、其对自身在法治之下的生活的愿望和期待，又是具有强烈的主观色彩的。这样，在既包含了客观因素又包含了主观因素的个人的法治的人生态度、社会的法治的人生态度和国家（政府）的法治的人生态度的反复不断地整合与协调之下，便必然产生一种以个人为基础而融合了个人、社会与国家（政府）三方立场的法治的人生态度。由于法治的人生态度是以人对其生活环境因素和法治生活的认识、理解与实践限度为依据的，因此，它必然是以人对人性的基本估计与考量为基础。

二、法治乃是现实的人面对自身及其生活环境所做出的规范性生活的一种可能选择，它所体现的现实的人的人生态度是一种综合的、多维视角的、对法治之下的人生的复杂看法。

法治的人生态度是以对人的人性的基本估计与考量为基础的。因此，法治的人生态度的形成与维持始终是以人对自身的人性事实的认可为前提。这种人性事实体现在两个方面：一方面，所有的人的人性之中必然包含着善要素与恶要素，这两种要素也大致呈平等分布，只不过外显形成与程度在不同场景中表现不一，其中的恶要素基本上无法根除，因而只可能加以控制；另一方面，所有的人都不得不面对一个基本事实，即人本身是脆弱的、大体上平等的、仅具有极其有限的利他主义倾向、也只具有有限的理解力与意志力，同时人的生活的资源也是有限的⑺。这其中，特别重要的乃是脆弱而大体平等的人的理性的有限性无法克服。这就是哈耶克所说的，尽管从表面上来看，人类的文明进步都是以人类的知识的范围和总量的增加为基础的，但真实的事实恰好相反，"一般而言，人不仅对于自己为什么要使用某种形式之工具而不使用他种形式之工具是无知的，而且对于自己在多大程度上依赖于此一行动方式而不是他种行动方式亦是无知的。人对于其努力的成功在多大程度上决定于他所遵循的连他自己都没意识到的那种习惯，通常也是无知的。这种情况很可能既适用于未开化者，亦适用于文明者。"因此，"主张个人自由的依据，主要在于承认所有的人对于实现其目的及福利所赖以为基础的众多因素，都存有不可避免的无知(inevitable
ignorance)。"⑻法治在很大程度上就是人对自身人性之恶要素与善要素的无把握、无信心，而且对自身理性之能力及知识的范围与有效性抱持怀疑态度，所进行的一种不可能是优中择优（人对何为优、何为最优是无知的）而只可能是次中择优的选择之一。由此决定了法治的人生态度明显地具有如下几方面的内容：

首先，法治的人生态度始终以悲观主义为基调。法治本是现实的人针对自身的本性事实，以防范人性之恶要素、控制人性之恶要素为目的的一种规范性生活方式与社会调控和社会治理手段，法治的存续自始至终都是以人对自身本性的恶的阴暗面的坦率承认、对其根本有害于人自身的生存与发展的消极后果的忧虑甚至恐惧、以及克服自身本性之恶的阴暗面的消极后果的愿望为条件和内容的，因而它实际上乃是刘军宁所说的消极的政治观即防恶的政治的一种可能的实践形式。⑼承认人性之恶要素的阴暗面，表明人对自身、对自身的法治的生活的不安、焦虑或者恐惧，正因为认识到自身以及自身的生活具有如此之多的不确定性，所以，现实的人才会有对诸如法治之类的规范与制度选择并一如既往地践行。对于人的这种"焦虑"有学者做过这样的说明："焦虑是一种状态，在这种状态中，一个存在者能意识到它自己可能有的非存在。这句话可以简要表述为：焦虑是从存在的角度对非存在的认识。这句话中的'存在的'，不是指关于那产生焦虑的非存在的抽象知识，而是指对于非存在是人自身存在的一部分的认识。即产生焦虑的，不是对于普遍的短暂性的认识，甚至也不是对于他人之死的体验，而是这些事件对于我们自己不得不死这一潜在意识所产生的印象。焦虑就是有限，它被体验为人自己的有限。这是人之为人的自然焦虑，在某种意义上，也是所有有生命的存在物的自然焦虑。这是对于非存在的焦虑，是对作为有限的人的有限的意识。"⑽蒂利希在这里表达的见解与哈耶克所说的人的"无知"的确有异曲同工之妙。显然，无论是"焦虑"还是"无知"都表达了人对自身阴暗面的认识、理解与接受，"由于对黑暗面的这种接受，个体不断地想起他的素质的相对性、他的存在的世俗本质及他对本能和内驱力的共同依赖；在这个过程中，他变得人道化"，而且，也"正是当生活的黑暗面被接受时，新经验的可能性开始展现。"⑾借用张灏教授的见解，我们认为，法治的人生态度的悲观主义基调实际上也就是法治生活中的人的一种深深的"幽暗意识"，是"发自对人性中或宇宙中与始俱来的种种黑暗势力的正视和省悟：因为这些黑暗势力根深蒂固,这个世界才有缺陷,才不能圆满,而人的生命才有种种的丑恶，种种的遗憾。"⑿法治的人生态度以悲观主义为基调，表明了现实的人对待法治之下的生活所持的是一种谨慎的态度，他们始终是以一种忧虑和不安的心态来观察、认识、理解并加入法治的规范、制度与组织建设的，也正是在这一过程中，现实的人才逐渐建立起对法治的制度性信任与信心，并清醒而理智地接受为此而不得不付出的物质与精神的双重代价。